成本性态分析的意义及局限性张慧慧 内容提要：企业要想在激烈的市场竞争中立于不败之地，就必须加强企业管理 及成本控制，通过对企业自身以及竞争对手的有关成本资料进行分析，为管理者 提供战略决策所需的信息。在实际工作中，为适应经营管理上的不同需要，成本 可以从各不同的角度进行分类，最常用的是按成本经济职能分类和按成本的性态 进行分类。：成本性态；分析；意义；局限性 一、成本性态分析的定义成本性态分析是将成本表述为产量的函数，分析它们之间的依存关系，然后 按照成本对产量的依存性。它 成本与产量的增减动态进行差量分析，是构成 基础性管理会计的一项重要内容。其目的是要反映成本与生产量、销售量等业务 之间的内在，分析当业务量变动时与其相应的成本是否会相应的变动。最终 从数量上具体掌握 成本与生产能力之间的规律。 二、对成本性态的分析及分类进行成本性态分析，首先需要将成本按其与产量之间的依存关系，划分为固 定成本、混 本 （变动成本和半变动成本）三大类。 （一）固定成本固定成本也称“固定费用”，是指总额不随着产量变动的而变动的成本。由 于其总额不受产量变动的影响，因而其 成本与产量成反比例关系。比如说， 厂房、 设备、 等 。校园中的固定成本有建设报告厅、 馆、实验 室、用等和招生多少无关的 。同样开设一个讲座，55 个学生听还是 300 个学生来听，其成本 是一样的。固定成本的特点是总额是不变的，但是固定成本会随着业务量的增加会逐渐的下降。就如，折旧费固定一年30 万 元，如果企业一年只能生产1 件，那么单件 所承担的折旧是30 万元； 如果生产出30 件，那么单件 就承担的折旧就只是1 万元了。所以，固定成 本是一个相对固定的概念。固定成本习性模型如图-1 所示。图-1 固定成本习性模型（二）变动成本变动成本是指在特定的产量范围内，其总额会随产量的变动而变动的那部分 成本。其总额会随产量的增减而成正比例的增减。通常包括生产成本中的直接材 料、直接人工和制造费用中随产量正比例变化的物料费、 费、动力费、计件 工资形式下的生产工人工资等费用。变动成本的特点是 变动成本不受其业务 量的变动的影响而保持不变的，总的变动成本却是随着业务量的变动而发生正比 例的变动的。就比如：XX 公司提供所有必备设备和经验的向导，并为客人提供 美味可口的膳食。公司为全天的旅行按每人$30 的标准向餐饮承诺，$30 办商购 买膳食。如果以人为 考虑膳食成本，则 成本保持$30 不变，无论参加全 天旅行的 有多少，这每人$30 的成本是 发生变化的，一类变动成本的性 态，如下变动成本习性模型如图-2 所示：图-2 变动成本习性模型从上两类的成本分类可知，无论是固定成本还是变动成本都是强调一 个相关的业务量（可以使生产量、销售量也可以是工作工时）范围，一旦超过这 个范围。 的变动成本可能改变，固定成本也可能改变。（三）混本混本是介于固定成本和变动成本之间，成本总额虽然随着业务量的变动 而变动，但是不成同比例变动。按其与业务量的关系分为半变动成本和办固定成 本。 1、半变动成本半固定成本通常有一个基数，类似于固定成本，在这个基数之上，随着业务 量的增长而增长，但是又类似于变动成本。就如， 费，在这个月力一次 都没有打，但是你也要交基本的月租费，这个月租费就是初始的基数，然后每打 一分钟 就要再交上那一分钟的钱。如，固定座机费、水费、煤气费等均 属于半变动成本。其成本习性模型如图-3 所示。图-3 半变动成本习性模型 2、半固定成本半固定成本，是随着产量的变动而呈阶梯型的增长，即当业务量在一定范围 内增长时，其发生额固定不变，但在业务量增长超过一定限度时，其成本就会跳 跃式上升，然后在新业务量的一定范围内又保持不变，直到出现新一次的重复。 例如，质检员的工资一般都是属于这种成本的，如果检查 的数量在2000 件 以内时1500 元，但是一旦 这个范围，在第二个范围之内，其工资就会上涨 100 元。例如，企业的管理员、运货员的工资等成本项目就属于这一类。其成本 习性模型如图-4 所示。图-4 半固定成本习性模型三、成本性态分析的方法成本性态分析可以采用两种程序：多步骤分析和单步骤程序。但是不管采用 哪种程序分析，都必须运用一定的技术方法总成本进行分解，以便于企业掌握成 本与其业务量的相互依存关系和变动规律，就能更加的实现其企业的最大利润 化，使得企业在竞争中处于强者之位。所以通常有以下三种方法：1 历史资料分析法 历史资料分析 根据过去实际发生的业务量与成本的相关资料，运用一定的数 学方法进行计算分析，即建立成本—业务量之间的函数方程。其计算公式为：固定成本总额=最高点业务量成本-变动成本×最高点业务量或：=最低点业务量成本-变动成本×最低点业务量采用高低点法计算较简单，但它只采用了历史成本资料中的高点和低点两组 数据，故代表性较差。2 技术鉴定法技术鉴定法是利用生产过程中的投入和产出的关系合理的区分固定成本和 变动成本的方法，即把材料、人工的投入与产出量进行对比分析，把与产量有关 的成本归集为变动成本，其余的侧位固定成本。该方法比较准确，但是比较的复 杂，工作量大。3 直接分析直接分析法是对每项成本的具体形态进行分析。该方法属于定性分析法，需 要掌握所有项目的成本性态，简便易行，具有较高的实用价值，但是工作量大。四、成本性态分析的意义1.成本性态分析是采用变动成本计算法的前提条件。变动成本计算法在计算 企业各个期间的 与成本费用是必须先将本企业在某个期间时所发生的经济 成本进行分类即固定成本与变动成本两类，然后再将和业务量生成正比关系的生 产成本作为 成本，并根据这个来确定已销售的的 成本，以及作为期 末存货的期初数；而将与产量变动无关的所有固定成本作为期间成本处理，全额 从当期的销售收入中扣除，由此可见，进行成本性态分析、正确区分变动成本与 固定成本，是进行变动成本计算的基础。的固定成本往往同时受产量和 费用发生额的影响，所以控制和降低固定成本应从控制并降低其 额和提高业 务量入手。即固定成本要降低，主要靠增大产量。如某工具公司生产各种钻头，其中D40 的钻头，设计生产能力为 40 万件，设计单件成本为29 元，目标利润为300 万元， 到2002 年以前， 年销售量总是在30 万件以下，卖价为40 元/件，单件成本为30.11 元，其中： 辅助材料1.76 元， 人工费2.05 元，固定成本摊销1.8 元，合金头 24.5 元，毛利润290 万元左右。2002 年年初，该厂企管办蔡上任后，通过生产车间，车间 反映本厂因销售量未能达到设计生产能力，单件摊销成 本达到1.8 元，较 业偏高；而 销售部时，销售部经理反映因价格较 业高1 元左右，尽管质量可以，但销量难以提升。蔡 针对这一实际问题，在 制订目标责任制方案时提出：2002 年将下降为每件38 元，略低于 业水平，销售必须达到40 万，多销重奖，少销重罚；对于生产车间，要求通过 提高劳动生产率，降低单耗，将目标成本降为单件29 元，年终按此目标结算， 在保证质量的前提下，未完成任务的按超成本的20%直接下调职工工资，超额完 成成本降低任务的，按节约成本的50%计发奖金。通过全体职工的努力，使2002 年年底，年销售量达到42 万件，单件成本下降为28.44 元，其中单件消耗材料 40Cr 合金钢为0.37 千克，计价1.41 元/支；单件工时降为0.56 小时，小时工 资率为3 元，使单件工资降为1.68 元；单件固定成本分摊1.35 元；合金头单支 降为24 元，全年实现毛利润达401 万元，实现了 效益与职工个人利益又丰 收。2.成本性态分析，为进行成本－产量－利润之间相互依存关系的分析，提供 了方便。 成量利依存关系的分析作为管理会计的基础分析方法，即运用数学 模型与图形来分析成本、业务量、利润三者的相互依存关系，研究其变动规律， 最终为企业实现最大化的利益。从而相对准确地将成本分解为固定成本和变动成 本两大类。3.成本性态分析，是正确制定经营决策的基础。要的短期经营决 策必须区分相关成本和非相关成本。在“相关范围”内，固定成本不随产量的变 动而变动，在短期经营决策中大多属于非相关成本；而变动成本在大多数情况下 是属于相关成本。所以，正确进行短期经营决策的关键是将成本按其性态划分为 固定成本与变动成本。4.成本性态分析是正确评价企业
